SSK'ya ödenen faiz ve cezaların vergiden indirilmesi

Sosyal Sigortalar Kurumu 4958 sayılı kuruluş kanununa göre, mali ve idari özerkliğe sahip ve tüzel kişiliği bulunan ve özel hukuk hükümlerine bağlı bir kamu kurumudur. Kurum, Genel Bütçe, Artırma ve Eksiltme Kanunu ile Sayıştay vizesine tabi değildir. Sosyal Sigortalar Kurumunun özel hukuk ilkelerine tabi tutmaktaki amaç, Kurumu, işlerini hızlı yürütülmesine mani bir takım formalitelerden kurtarmaktır. Diğer yandan Çalışma Bakanlığına bağlı bir kurum olan Sosyal Sigortalar Kurumunun alacakları, Devlet alacağı derecesinde imtiyazlı olup, malları da Devlet malı sayılmaktadır ve Kurum iflasa tabi değildir 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 80'inci maddesinde primlerin ödenme usul ve esasları düzenlenmiştir. Buna göre "İşveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlere esas tutulacak, kazançlar toplamı üzerinden bu kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar Kuruma ödemeye mecburdur. Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılamaz. Bu primlerin ödendikleri yılın Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarından gider olarak göz önüne alınması doğaldır. Prim tahsilatına kolaylık Kurumun süresi içinde ödenmeyen prim ve diğer alacakların tahsilinde, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51 ve 102'inci maddeleri hariç diğer hükümleri uygulanır. (Bilindiği gibi 6183 sayılı Kanunun 51'inci maddesinde gecikme zammı ve 102'inci maddesinde zamanaşımı hususları düzenlenmektedir.) Kurum söz konusu kanunun uygulanmasında Maliye Bakanlığı, diğer Kamu Kurum ve kuruluşları ve mercilere verilen yetkileri kullanır. Yetkilerin kullanılmasına ilişkin usul ve esaslar yönetmelikle tespit edilir. Kurum alacaklarının tahsilinde ve 6183 sayılı Kanunun uygulanmasından doğacak uyuşmazlıkların çözümlenmesinde, alacaklı Sigorta Müdürlüğünün bulunduğu yer İş Mahkemesi yetkilidir. Yetkili İş mahkemesine başvurulması alacaklarının takip ve tahsilini durdurmaz.Dava ve İcra takibi açılmış olsa bile, prim ve diğer alacakların ödenmemiş kısmı için gecikme zammı tahsil olunur." Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 80'inci maddesinde, Kurumun süresinde ödenmeyen prim ve diğer alacakları, 6183 sayılı Kanuna yollama yapılarak, İcra ve İflas Kanunu'na göre daha katı hükümler taşıyan Amme Alacaklarının Tahsil Usulü hakkında Kanun hükümleri çerçevesinde tahsil edilir duruma getirilmiştir. Ancak dayanılan Kanun hükmü, 506 sayılı Kanunun 80'inci maddesidir. Yani Sosyal sigortalar Kurumu, prim ve diğer alacaklarını 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre değil 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 80'inci maddesine dayanarak tahsil etmektedir. Fakat süresi içinde ödenmeyen prim ve diğer alacaklarını Kurum, 80'inci maddenin verdiği yetkiye göre 6183 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanarak tahsil etme olanağına kavuşmuştur. Bu olanak alacaklarının tecil ve taksitlendirilmesi için de söz konusudur. Kamu alacaklarının "6183 Sayılı Kanun hükümlerine göre" tahsil edilmesi ile, "Kurumun süresinde ödenmeyen prim ve diğer alacaklarının tahsilinde 6183 sayılı Kanun hükümleri uygulanır" hükmü arasında ince bir fark vardır. Birincide 6183 sayılı Kanunun kapsamına giren alacakların tahsili sözkonusudur; ikincisinde 6183 sayılı Kanunun kapsamına girmeyen alacakların tahsilinde bu kanun hükümlerinden yararlanma vardır. Birincisinde 6183 sayılı Kanunun kapsamına giren kamu idarelerinin alacakları için Amme Alacaklarının Tahsil Usulü hakkında Kanunun çıkarıldığını ve bunlar için geçerli olduğunun gösterir; ikincisinde 506 sayılı Kanunda tekrardan kaçınmak için kısa yoldan 6183 sayılı Kanuna yollama yapıldığını ve kanun maddesi metnin kısaltmayı amaçladığının anlatır. Ödenmeyen primler gider yazılamaz 506 sayılı Kanunun 80'inci maddesinde; "Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılamaz" hükmüne yer verilmiştir. Ama bu özel kanunda "Dava ve icra takibi açılmış olsa bile, prim ve diğer alacakların ödenmemiş kısmı için gecikme zammı tahsil olunur." denildiği halde bu gecikme zamlarının Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılamayacağı konusunda herhangi bir özel hüküm getirilmemiştir. Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 80'inci maddesine göre ödenen gecikme zamları ve faizleri gider yazılmayacak olsaydı, ödenmeyen prim tutarları için olduğu gibi, bu özel kanunda böyle hüküm getirilirdi. Demek ki yasa koyucu, özel hukuk hükümlerine göre çalışan ve özerk bir Kamu kurumu niteliğinde bulunan Kurum alacakları için ödenen gecikme zamlarının gider yazılmamasını kabul etmemiştir. Nitekim Gelir Vergisi Kanununun 90'ıncı maddesinde " Vergi usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri vergi matrahından ve gelir unsurlarından indirilmez." şeklinde bir fıkra eklenerek Gelir Vergisi uygulamasında matrahtan ve gelir unsurlarından indirilmeyecek giderler arasında açıkça sayılmıştır. Aynı şekilde 3505 Sayılı Kanunla, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15'inci maddesine 10'uncu fıkra eklenerek "Kabul edilmeyen indirimler" arasına "Vergi usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri" açıkça alınmıştır. Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizlerinin bile Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında kanunen kabul edilmeyen gider olarak göz önünde bulundurulabilmesi için kanunda açıkça bir hüküm getirilmesi gerekli görüldüğüne göre, Sosyal Sigortalar primleri için ödenen gecikme zam ve faizlerinin kanunen kabul edilmeyen gider olabilmesi; kanunda açıkça bir hüküm getirilmesi koşuluna bağlıdır. Böyle bir hüküm, ne Gelir Vergisi, ne Kurumlar Vergisi, ne de Sosyal Sigortalar Kanununda bulunmadığına göre, süresinde ödenmeyen prim ve diğer SSK alacakları için (tecil ve taksitlendirilen alacaklar da dahil) ödenen gecikme zamları ve faizleri, nasıl ve neden kanunen kabul edilmeyen gider olarak nitelenebilir? Danıştay ne diyor? Danıştay Üçüncü Dairesi, E: 1994/3265 Nolu K: 1995/3532 sayılı ve 9 Kasım 1995 tarihli Kararı; ile "5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15'inci maddesinde Kurum kazancının tesbitinde indirim konusu yapılamayacak hususların fıkralar halinde sayıldığı, maddede Sosyal Sigortalar Kurumuna ödenen primlere ait gecikme zamlarının yer almadığı, maddenin 6'ıncı fıkrasında, anılan ceza, gecikme zammı ve faizlerden 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre kesilenlerin kastedildiği, Sosyal Sigortalar primleri ve buna ait gecikme zamlarının 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre değil, 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 80'inci maddesine göre ödendiği, maddede yalnızca 6183 sayılı Kanuna atıfta bulunduğu, tahsilatın doğrudan 506 sayılı kanuna göre yapıldığının anlaşıldığı, ... Sosyal Sigortalar primlerine ait gecikme zamlarının 5422 sayılı Kanunun 15'inci maddesinde sayılan "İndirimi kabul edilmeyen giderler" arasında sayılması mümkün olmadığından gider olarak kabul edilip matrahtan düşülmesi gerektiği" sonucuna varmıştır. Sosyal Sigortalar Kurumuna ödenen gecikme zamları ve faizleri, Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında, borcun gecikmesinden doğan bir vade farkı veya finansman gideri olarak gider yazılabilecek nitelikte olduğunu düşünüyoruz. Danıştay'ın yukarıda özetini verdiğimiz kararı da bu görüşümüzü desteklemektedir.